La potestad tributaria y sus límites constitucionales: cuando la presunción exige prueba
Palabras clave: Determinación tributaria de oficio, base presunta, carga de la prueba.
Síntesis: La Suprema Corte de Justicia y el Tribunal Constitucional establecieron que, cuando la Administración Tributaria realiza procedimientos de determinación tributaria de oficio bajo el método de base presunta, la misma posee una obligación material de probar el hecho generador del impuesto con pruebas o documentos que demuestren el sustento y veracidad de las obligaciones imputadas, de conformidad con las normativas tributarias, administrativas y civiles vigentes. Este estándar no implica una inversión de la carga de la prueba, sino el cumplimiento de los deberes de la Administración Pública de motivar y fundamentar correctamente sus actos. El precedente reduce la arbitrariedad, fortalece el control jurisdiccional y consolida la seguridad jurídica en materia fiscal.
La Norma General No. 07-14, estipula que la Administración Tributaria puede efectuar determinaciones de oficio de obligaciones tributarias en perjuicio de los contribuyentes, que a su juicio le correspondan. Dicha determinación debe siempre realizarse utilizando métodos técnicos y probatorios prescritos por la normativa aludida y otras complementarias, aplicándose un orden obligatorio de los métodos establecidos1, no facultativos u optativos, iniciando por una base cierta, seguido de una base mixta, y finalmente la base presunta como último recurso disponible, por fundarse esta última en inducciones circunstanciales, procesos de análisis comparados, vinculaciones indirectas, sistemas de informaciones y datos relevantes, entre otros.
A partir de esta figura se origina la controversia estudiada: en el marco de un proceso de fiscalización de oficio realizado por la Dirección General de Impuestos Internos (DGII), fue dictada una resolución de determinación de impuestos, recargos, intereses y multas, y para establecer su procedencia y cuantía, la Administración se fundamentó en métodos de base presunta, sustentándose esencialmente en declaraciones de terceros obtenidas a través de sistemas de cruces de datos.
En ese sentido, la ausencia de actividad probatoria sustantiva fue el núcleo del conflicto. En efecto, el impuesto aplicado se determinó sin que se aportare en ninguna de las instancias, administrativas o jurisdiccionales, un expediente probatorio que acreditara de manera objetiva los hechos generadores del tributo, las actividades investigativas realizadas u otros hechos que comprobasen legítimamente la obligación imputada.
El conflicto fue sometido al Tribunal Superior Administrativo para su resolución, y quien, mediante la Sentencia núm. 0030-1642-2021-SSEN-00318, revocó la resolución emitida por el Fisco; criterio que fue confirmado por la Suprema Corte de Justicia a través de la Sentencia núm. SCJ-TS-22-0827, y más adelante ratificado por el Tribunal Constitucional mediante la Sentencia TC/1363/25; estando los tres tribunales en consonancia respecto de los motivos de sus decisiones.
Las jurisdicciones apoderadas coincidieron de manera enfática en la necesidad de delimitar el alcance constitucional y legal de la facultad administrativa de determinación del Fisco, centrando el análisis en un aspecto medular: la carga probatoria. Si bien la Administración Tributaria tiene la potestad legal de determinar los tributos que estime procedentes en perjuicio de los contribuyentes, el ejercicio de dicha facultad exige que la decisión esté debidamente sustentada en un expediente administrativo que la respalde y legitime. En consecuencia, toda determinación debe apoyarse en elementos objetivos y verificables que corroboren los hechos generadores del impuesto reclamado.
Tal obligación se origina en las disposiciones contenidas en el artículo 1315 del Código Civil Dominicano, aplicable de forma supletoria en la especie, en la medida de que aquel que reclama la ejecución de una obligación tiene la carga procesal de probarla en justicia. Así entonces, si la Administración Tributaria pretende reclamar el cumplimiento de un impuesto, cuya legalidad y procedencia es desafiada por el contribuyente, es obligación de la primera aportar como mínimo los supuestos fácticos y pruebas materiales que la condujeron a dicha determinación; esto obedece a que: (i) Es aquella que alega la existencia de la suma imputada; (ii) Es la única que posee los medios de aportar tales pruebas, o al menos se encuentra en mejores condiciones de presentarlos; (iii) Es un requisito intrínseco de la validez de los actos administrativos encontrarse debidamente fundamentados y motivados, como en efecto esto implicaría2.
Un aspecto fundamental del precedente es la aclaración de que este estándar no implica una inversión de la carga dinámica de la prueba, sino una aplicación expresa y supletoria del aludido artículo 1315 del Código Civil, donde asigna al reclamante de una obligación, su deber de demostrarla. Expone atinadamente el Tribunal Constitucional que pretender lo contrario conllevaría aportar pruebas de un hecho negativo o imposible, siendo una prueba inquisitorial o probatio diabólica, violentando consecuentemente los principios de igualdad de armas, la tutela judicial efectiva y el debido proceso.
Es sencillo: quien determina debe motivar; quien presume debe explicar; quien reclama debe probar.
La relevancia de estas decisiones trasciende el caso concreto, consolidándose el criterio de que: “es obligación de la Administración tributaria presentar las pruebas o documentación de la alegada inconsistencia, tanto desde el punto de vista del artículo 1315, como desde el punto de vista de la técnica de la carga dinámica de la prueba, es – y ha sido siempre – lo racional, justo y lógico que las pruebas sean presentadas por la Administración tributaria que es quien tiene acceso a los documentos depositados por terceros para hacer el cruce de información, así como el acceso a la base de datos donde reposa toda la información pertinente para la decisión del caso.”3
Y me detengo a precisar que las decisiones emitidas no pretenden exigir la producción de una prueba imposible al fisco, ni tampoco desvirtuar el método de la base presunta, sino impedir que este se transforme en un instrumento de determinación automática, arbitraria y discrecional, fundado en meras inferencias o presunciones divorciadas de procesos inquisitivos, más aún cuando sus consecuencias afectan de forma directa a los contribuyentes. El estándar fijado da un mensaje importante: la discrecionalidad administrativa no equivale a una libertad irrestricta. Todos los ejercicios de los entes gubernamentales deben ceñirse a los límites de la Constitución, la ley y los principios contenidos en las mismas, no siendo la Administración Tributaria la excepción.
Lo antes dicho es precisado de forma clara por los jueces, fijando que: “La presunción de legalidad de los actos administrativos no exime a la Administración de la carga de la prueba; muy por el contrario, en casos como el aquí tratado, la jurisprudencia al respecto ha expresado que la Administración tributaria debe probar el hecho generador del impuesto «hecho negativo», pues la presunción de legalidad de los actos sancionadores no implica en modo alguno el desplazamiento de la carga de la prueba, pues tratándose de infracción y sanción administrativa, debe de corresponder —como ha dicho la SCJ y este propio tribunal constitucional—, en este caso en particular, a la Dirección General de Impuestos Internos (DGII)”.4
Así entonces, de las sentencias rendidas no solo se delimita concretamente el alcance de la base presunta, sino que se reafirma la obligación material del Fiscalizador de instruir adecuadamente sus procedimientos, evitando que el contribuyente quede en una posición de indefensión frente a determinaciones sustentadas en informaciones erradas, incompletas o insuficientemente verificada, preservando equilibrio entre potestad fiscal y derechos fundamentales.
En definitiva, este proceso marca un punto de inflexión en la jurisprudencia tributaria dominicana: la base presunta sigue siendo una herramienta legítima, pero no es un atajo probatorio. La potestad de determinar tributos debe siempre ejercerse en el marco de una actividad investigativa real, objetiva y verificable.
Referencias
Ley No. 11-92, contentiva del Código Tributario Dominicano, de fecha veintiséis (26) de marzo del año mil novecientos noventa y dos (1992).
Ley No. 107-13 sobre los Derechos de las Personas en sus Relaciones con la Administración y de Procedimiento Administrativo, de fecha tres (03) de abril del año dos mil trece (2013).
Norma General No. 07-14, que establece las disposiciones y procedimientos aplicables a la facultad de determinación de la obligación tributaria por parte de la DGII, de fecha tres (3) de Noviembre del año dos mil catorce (2014).
Sentencia No. 0030-1642-2021-SSEN-00318, dictada por la Cuarta Sala Liquidadora del Tribunal Superior Administrativo, en fecha tres (3) de agosto del año dos mil veintiuno (2021).
Sentencia No. SCJ-TS-22-0827, dictada por la Tercera Sala de la Suprema Corte de Justicia en fecha treinta y uno (31) de agosto del año dos mil veintidós (2022).
Sentencia No. TC/1363/25, dictada por el Tribunal Constitucional de la República Dominicana en fecha nueve (9) de diciembre del año dos mil veinticinco (2025).
- Artículo 5 y siguientes de la Norma 07-14. ↩︎
- De conformidad con la Ley 107-13, sobre los Derechos de las Personas en sus Relaciones con la Administración y de Procedimiento Administrativo. ↩︎
- Numeral 11.16 de la Sentencia TC/1363/25, emitida por el Tribunal Constitucional Dominicano en fecha nueve (9) días del mes de diciembre del año dos mil veinticinco (2025). ↩︎
- Numeral 11.27 de la Sentencia TC/1363/25, emitida por el Tribunal Constitucional Dominicano en fecha nueve (9) días del mes de diciembre del año dos mil veinticinco (2025). ↩︎